截至2024年4月底，台灣所得稅租稅減免項目133項、營業稅30項、貨物稅18項、菸酒稅2項、遺產稅及贈與稅共27項與證交稅及期交稅共7項。其中部分稅式支出是否允當，本文擬加以探討。

稅式支出應符合公平原則

「稅式支出」(tax expenditure)最早由美國學者沙瑞提出，是政府除了實際直接的支出外，對特定個人、群體或事項提供租稅減免、稅基減免、稅率優惠等措施，所造成的稅基侵蝕，台灣於2020年訂定「稅式支出評估作業辦法」，主要目的在於利用稅額扣抵、稅基減免、成本費用加成減除、免稅項目、稅負遞延、優惠稅率、關稅調降或其他具減稅效果之租稅優惠方式，使特定對象獲得租稅利益的補貼。

以租稅公平性而言，如果稅式支出的好處由高所得者享受較多，將違反所得愈高應繳納愈多稅負的垂直公平原則，尤其，從財政收入面來看，過度或浮濫的稅式支出亦將使國庫收入減少，進而影響國防、交通、教育、社會福利等各項公共支出的運作及政策推行。近年來，OECD與EU亦逐漸重視稅式支出編列，要求會員國須在預算書裡揭露更多稅式支出資訊，顯示對稅式支出重視的程度。

稅式支出得符合租稅慣例

參考OECD所訂的「有害租稅競爭報告」（Harmful Tax Competition）及BEPS行動計畫「有害租稅慣例-2018年租稅優惠制度進展報告」（Harmful Tax Practices-2018 Progress Report on Preferential Regimes）規定，台灣「稅式支出評估作業辦法」要求各業務主管機關在制定或修正稅式支出法規時，必須按照「稅式支出法規是否構成潛在有害租稅慣例檢核表」，檢視稅式支出是否構成有害租稅慣例。

構成潛在有害租稅慣例的情形包括：(1)對於租稅優惠採行藩籬制度保護該國經濟，例如排除居住者適用該租稅優惠規定。(2)資訊透明度不足，使其他國家難以得知該資訊，無法採行防禦措施，例如以預先核釋（Advance Tax Ruling），或透過行政命令、租稅協商對特定企業提供租稅優惠，或是資訊訂有保密規定或保護措施，使稅務機關無法進行有效資訊交換，阻礙其他國家或地區稅務機關審查，使納稅義務人受惠於免稅或低稅負的環境。(3)當事人（企業）與另一方訂有保密規定，例如銀行保密條款，以致稅務機關無法取得相關資訊。(4)各機關訂定超過政策所需之合理、必要範圍的減免稅。

此外，各機關所訂稅式支出法規或是在法規內所訂稅式支出租稅減免優惠，如果出現以下情形：(1)不要求當事人提出實際從事經濟活動的證明。(2)租稅優惠僅止於誘導原先在某一國家境內發生的經濟活動，轉移到提供該優惠制度的國家，但並沒有顯著產生新的經濟活動。(3)提供租稅優惠國家的當事人（企業）經濟活動及其規模，與其所進行投資或產生所得數額出現非對稱、不成比例的情形，如有以上情事，即有可能被認定該稅式支出規定違反國際租稅公平競爭，並具有有害租稅慣例之情事。

台灣稅式支出執行情形   

台灣財政部從2005年開始編列所得稅稅式支出報告，此後陸續在2018、2020與2021年增加「加值型及非加值型營業稅」、「貨物稅」、「菸酒稅」、「證券交易稅」、「期貨交易稅」、「遺產稅」、「贈與稅」。目前稅式支出評估系統採雙軌制，減稅法案除了事前（ex ante）稅式支出評估報告外，總預算案（總說明）尚需提報事後（ex post）稅式支出報告，各稅式支出稅目報告則收錄在各年度的中央政府總預算「預算籌編重要相關事項」內，以此編算並推估未來五年稅式支出對整體稅收的影響，以進一步探討台灣稅式支出的合宜性。

高檔農漁貨免稅未必合宜

根據所得稅法第14條第1項第6類規定，自力耕作、漁、牧、林、礦全年收入，減除成本及必要費用後的餘額為所得額，再依所得稅法施行細則第17條規定，以及財政部所訂「自力耕作漁林牧收入成本及必要費用標準」，成本及必要費用率為收入之100%，也就是自力耕作、漁、牧、林、礦的所得實質上為「免稅所得」。

再根據台灣現行加值型及非加值型營業稅法第8條第1項第19-21款規定，飼料及未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物；農、漁民銷售其收穫、捕獲的農、林、漁、牧產物、副產物，漁民銷售其捕獲的魚介、稻米、麵粉之銷售及碾米加工，免徵營業稅。上開條文應該是考量台灣早年農漁民生活困苦。只是，2025年1月5日在日本東京豐洲市場舉行首度拍賣，來自青森縣大間港重達276公斤的黑鮪魚，以2.07億日圓（相當於新台幣4,337萬元）結標，另外，來自北海道函館的400公克裝生海膽，也以700萬日圓 售出，山形縣出產的500公克裝高級櫻桃品種「佐藤錦」，在山形縣天童青果市場也以150萬日圓售出。顯見高檔未經加工的農漁貨售價，一點都不輸給一般商品。

結語

台灣近年來，有不少獨資合夥商店專營高級未加工農漁產品的門市銷售，獲利非常可觀，但根據現行所得稅法與營業稅法，卻完全免繳一毛所得稅與營業稅，對比每月領微薄薪資的上班族來說，是否符合量能課稅原則，不無疑問。筆者因此建議，財政部應當修法，至少對捕獲每條動輒數百萬元的黑鮪魚漁民課徵所得稅與營業稅，以符合租稅水平公平。

（作者係廣東海洋大學台籍教授）